¿La materialidad de las operaciones también puede dialogarse? MASC y justicia fiscal

Por: Mtro. Luis Enrique Osuna Sánchez

¿Puede una autoridad fiscal y un contribuyente sentarse a hablar sobre los hechos de una auditoría antes de que sus diferencias se plasmen en un crédito fiscal y, éstas terminen después discutiéndose en un juicio? El derecho fiscal mexicano ya respondió esa pregunta hace más de una década, los acuerdos conclusivos operan desde 2014, y es uno de los antecedentes más claros de que los mecanismos alternativos de solución de controversias funcionan en la justicia fiscal mexicana.

Sin adentrarnos a discutir si los acuerdos conclusivos son un MASC en estricto sentido, lo cierto es que la PRODECON y el sistema jurídico nacional les ha dado ese sentido y mediante estos mecanismos se ha logrado resolver diferencias entre contribuyentes y autoridades fiscales que surgen durante las facultades de comprobación. El objeto de los acuerdos conclusivos no es negociar impuestos al estilo de quien regatea una deuda, sino que permiten que el contribuyente y la autoridad dialoguen sobre los hechos u omisiones identificados en una auditoría, antes de que se determine el crédito fiscal. La PRODECON cuenta con facultades para convocar a mesas de trabajo y buscar consenso respecto a esa calificación.

Ahora, considerando la posibilidad vigente de acudir a los acuerdos conclusivos, surge una pregunta válida a partir de la nueva Ley General de Mecanismos Alternativos de Solución de Controversias: ¿podríamos trabajar también en el Centro Público de Mecanismos Alternativos de Solución de Controversias en materia de Justicia Administrativa las controversias relacionadas con la materialidad de las operaciones? Creo que sí.

La materialidad de las operaciones, hoy en día, es uno de los terrenos más frecuentes de conflicto entre autoridades fiscales y contribuyentes. Una empresa cuenta con sus CFDI, contratos, transferencias bancarias y registros contables y, pese a ello, puede enfrentar cuestionamientos aguerridos por parte de la autoridad en el sentido de que no demuestra que una operación efectivamente ocurrió. Y viene entonces una discusión que los que hemos trabajado en justicia fiscal conocemos bien: ¿quién prestó el servicio?, ¿dónde?, ¿cómo?, ¿con qué personal?, ¿qué entregables existen?, ¿qué relación tienen con la actividad de la empresa?

Importante es aclarar, una cosa es negociar una contribución y otra muy distinta dialogar sobre los hechos y valoraciones que pueden llevar a determinar un crédito fiscal, una deuda tributaria. Esa diferencia es significativa.

El principio de indisponibilidad del crédito tributario impide tratar los impuestos como derechos de los que la autoridad pueda disponer libremente (solo pido no olvidar que los principios eventualmente pueden evolucionar). Sin embargo, cuando aun se está discutiendo si una operación ocurrió, cómo ocurrió o si las pruebas son suficientes para demostrarla, estamos en un momento previo. Todavía existe una controversia sobre los hechos y su acreditación. ¿Hay disponibilidad de derechos?

Los acuerdos conclusivos son un buen ejemplo de que esto no es una extravagancia jurídica. La PRODECON los concibe como una herramienta para superar aquella idea arraigada con base en la cual la calificación de los hechos realizada en una auditoría fiscal constituía un espacio reservado exclusivamente a la decisión unilateral de la autoridad fiscal.

La experiencia de PRODECON incluso ha ido más allá, facilitando que dentro de un acuerdo conclusivo puedan llevarse a cabo diligencias adicionales que permitan a la autoridad fiscal corroborar los hechos manifestados por el contribuyente, como, por ejemplo, inspecciones a instalaciones cuando sean relevantes para esclarecer la controversia. ¿Por qué no pensar entonces en algo semejante respecto de la materialidad mediante un MASC que, además, integra validación jurisdiccional?

Pensemos, por ejemplo, en un servicio de consultoría que la autoridad cuestiona durante una revisión porque tiene algunas dudas. La autoridad afirma que los documentos aportados por el contribuyente no demuestran fehacientemente y sin lugar a dudas que ese servicio se prestó. El camino tradicional nos llevaría a un escenario de intercambio de posiciones adversariales, requerimientos y escritos que más bien son dos monólogos jurídicos entre ellos. ¿Por qué no mejor ofrecer un espacio donde las partes se sienten frente a frente?

Aquí, los participantes de un MASC podrían, civilizadamente y con la guía de una persona facilitadora certificada, clarificar aspectos concretos: ¿qué es exactamente lo que la autoridad no considera acreditado? ¿Quién realizó el trabajo? El contribuyente podría explicarlo y presentar la documentación correspondiente. ¿Dónde están los entregables?, preguntaría la autoridad. Aquí están, respondería el contribuyente. ¿Quién los recibió? Estas personas. ¿Por qué se contrató el servicio? Por estas necesidades y circunstancias.

Quiero pensar que, después de esa conversación, la autoridad podría mantener su posición o modificarla a partir de los elementos aportados; o bien, que el propio contribuyente advierta que efectivamente no cuenta con elementos suficientes, acepte su responsabilidad y las consecuencias de ello.

Hay una tercera posibilidad, y es la que me interesa: que, al ordenar la información, escuchar las explicaciones y relacionar documentos que aisladamente dicen poco, la controversia se transforme hasta desaparecer. Eso también es solucionar conflictos, la que menos desgaste para los participantes y para el intereses general representa.

El artículo 115 de la Ley General permite utilizar los MASC en sede administrativa, incluso antes o durante la tramitación de procedimientos administrativos pendientes de solución. El modelo mexicano de MASC en materia de justicia administrativa parte precisamente de que no todo conflicto con la administración debería esperar hasta convertirse en juicio para poder dialogarse.

Claro que hay límites, debe haberlos, estamos hablando de orden público e interés general. El Centro Público de MASC en materia de justicia administrativa del Tribunal Federal de Justicia Administrativa no es una segunda autoridad fiscalizadora. La persona facilitadora no decide si la materialidad de una operación se demostró, ni sustituye las facultades del SAT. Tampoco pienso en un convenio que contenga consideraciones de que una operación fue “70 por ciento material”.

La función del CPMASC en justicia administrativa es otra: facilitar el esclarecimiento de la controversia sobre esos hechos y permitir que las propias partes encuentren coincidencias respecto de aquello que puede tenerse por acreditado y sus consecuencias jurídicas.

Aunque parezca imposible, hay que recordar que existe una institución especializada que tiene más de una década haciendo algo muy parecido, la PRODECON. Es absurdo ignorarlo y afirmar, sin entender el cambio constitucional que posiciona a los MASC como una modalidad del derecho de acceso a la justicia con la misma dignidad que la justicia jurisdiccional, que no es posible discutir mediante el diálogo ningún tema fiscal, olvidando, además, que no toda discusión fiscal implica necesariamente adentrarse en los elementos esenciales de las contribuciones.

Dicho lo anterior, debo decir que en mi opinión no estamos frente a una discusión respecto a la competencia de la PRODECON y la que corresponde a los Centros Públicos. Lo que debemos estudiar diligentemente son los ámbitos de competencia, especialidad y la posible complementariedad entre ambos modelos. Los acuerdos conclusivos tienen una regulación específica en el Código Fiscal de la Federación, y una experiencia que debe aprovecharse y respetarse.

No se tratan entonces, de sustituir un mecanismo fiscal especializado (limitado a la Inter fiscalización) por uno general ni de duplicar competencias. Se trata de explorar, con técnica jurídica, qué espacios de complementariedad existen entre la justicia fiscal y el nuevo modelo de MASC en materia de justicia administrativa.

No se trata de negociar impuestos. Se trata de evitar que una diferencia sobre los hechos tenga que convertirse necesariamente en un crédito fiscal para que podamos empezar a resolverla.

Durante demasiado tiempo hemos asumido que una controversia fiscal debe seguir una secuencia inevitable: observación, determinación, impugnación y sentencia. Los acuerdos conclusivos demostraron que esa secuencia podía interrumpirse para dialogar sobre los hechos. La materialidad de las operaciones, la razón de negocios y la sustancia económica pueden ser materia de conversación en una mesa de diálogo que opera con menos límites que los acuerdos conclusivos. Hay mucho que explorar y mucho que aprender. Se busca el ganar-ganar: que triunfen el Estado y el contribuyente. Es posible.